台中高等行政法院 100年度訴更一字第2號裁判書(彰基房屋稅)
台中高等行政法院裁判書 -- 行政類
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臺中高等行政法院判決 100年度訴更一字第2號 101年5月2日辯論終結 原 告 財團法人彰化基督教醫院 代 表 人 蔡崇偉 訴訟代理人 呂惠民 會計師 訴訟代理人 林瑞彬 律師 被 告 彰化縣地方稅務局 代 表 人 陳大倫 訴訟代理人 林千惠 蕭源廷 林淑惠 上列當事人間因房屋稅事件，原告不服彰化縣政府中華民國97年3月18日府法訴字第0960253664號訴願決定，提起行政訴訟。經本院97年度訴字第184號判決後，被告提起上訴，經最高行政法院99年度判字第1368號判決廢棄發回更審，本院更為判決如下︰ 主 文 原告之訴駁回。 第一審及發回前上訴審訴訟費用由原告負擔。 事實及理由 一、事實概要：緣原告原係財團法人臺灣基督長老教會之附設醫院，其所有門牌號碼彰化縣彰化市○○里○○街135號等22棟房屋，原核定免徵房屋稅。嗣被告進行私有免稅房屋專案清查，以原告於民國（下同）84年間業由臺灣基督長老教會捐助成立財團法人，經行政院衛生署以84年9月1日衛署醫字第84056340號函許可設立，並向臺灣彰化地方法院聲請設立完成登記為醫事財團法人在案，已非屬經立案之私立慈善救濟事業，無房屋稅條例第15條第1項規定及財政部64年11月4日台財稅字第37824號函之適用，乃分別補徵原告91年至96 年房屋稅新臺幣（下同）8,858,379元、9,495,636元、10,292,981元、12,182,808元、12,086,384元及11,926,654元，共計64,842,842元。原告不服，申經復查未獲變更，提起訴願遞遭駁回，遂提起本件行政訴訟。經本院97年度訴字第184號判決撤銷訴願決定、復查決定及原處分後，被告提起上訴，經最高行政法院以99年度判字第1368號判決廢棄發回更審。 二、本件原告主張： (一)本件係因行政院衛生署（下稱衛生署）於83年11月10日發布衛署醫字第83070748號函釋，以依當時醫療法之規定，並無宗教法人得附設醫院之明文，要求於醫療法公布前設立之宗教財團法人附屬醫療機構，應依醫療法規定補正為財團法人醫療機構。臺灣基督長老教會為配合政府政策，乃捐助原附屬彰化基督教醫院之資產，成立財團法人彰化基督教醫院。又為貫徹創辦彰化基督教醫院之慈善救濟初衷，該教會特於捐助章程第2條規定，原告以耶穌基督救世博愛之精神，宣揚福音，服務世人為宗旨，非以營利為目的，並於捐助章程第6條規定，原告設置董事15人，須有臺灣基督長老教會牧師、長老、執事之職，以利落實原告宣揚福音、服務世人之宗旨。是「彰化基督教醫院」（即原告之前身）與「財團法人彰化基督教醫院」（即原告），雖有是否具備獨立人格之差異，但兩者之宗旨及經營團隊並無差異。按原告之經營管理決策完全受台灣基督長老教會所管理，原告於獨立成為財團法人後，僅其外觀之法律形式有所不同，其經濟實質則與原「彰化基督教醫院」並無不同，被告既認定原告之前身為私立慈善救濟事業，則系爭房屋於「彰化基督教醫院」時期及原告成立後之使用狀況均屬相同，且原告業已完成財團法人登記，被告卻否認原告符合房屋稅條例第15條第1項第2款之規定，顯有違論理法則及司法院釋字第420號解釋「實質課稅原則」之意旨。被告未慮及原告實質上並非新設，未舉證原告於變更組織前後其從事之事業性質有何差異，更未提出必須予原告不同之差別待遇之正當理由，亦有違行政程序法第6條所揭示之平等原則。 (二)由醫療法第38條第2項之規定可知，如房屋稅條例第15條之慈善救濟事業不包含非以營利為目的之醫療財團法人，醫療法第38條即無規定減「免」房屋稅，依有關稅法辦理之可能性，故私立醫療院所之房屋稅課徵與否，應按其設立目的劃分，若屬非以營利為目的之醫療財團法人，且符合房屋稅條例第15條第1項第2款規定之4項要件：1.必須有進行慈善救濟事業之事實；2.完成財團法人之登記者；3.不以營利為目的；4.直接供辦理事業所使用之自有房屋，即應按規定免徵房屋稅。原告為彌補彰化地區醫療資源之不足，以專業醫療團隊及現代化醫療設施，對於偏遠、貧困、低收入戶、弱勢族群、身心障礙等給予特別關懷並給予完善醫療服務，在艱困健保給付下自籌資金以維持醫療服務，落實救世博愛及服務世人之目標。原告並與其它偏遠地區醫院合作，利用原告之人力與資源，密集提供醫療服務，形成緊密之醫療體系，依醫療、傳道、服務、教育、研究等五大宗旨，進行慈善救助，遍及海內外，足證原告非以經濟效益或營利為目的而從事慈善救濟事業。再者，原告確已完成財團法人之登記，且系爭房屋係供辦理醫療救濟事業使用之自有房屋，符合房屋稅條例第15條第1項第2款之要件，應免徵房屋稅。 (三)目前國內有關財團法人之制度運作主要規定於民法之中，部份則另以特別法（如私立學校法、醫療法）規範之，由於民法中僅為原則性之規定，各政府主管機關基於管理之需要，另外分別制定相關監督準則與辦法。醫療機構依法必須以衛生署為目的事業中央主管機關，無從在內政部設立登記為醫療財團法人，倘必須在內政部設立登記始能獲得房屋稅之減免，醫療法第38條第2項規定等於形同具文，完全喪失立法目的。且房屋稅條例並未具體說明何謂該條例第15條第1項第2款所稱之「經主管機關核准立案之私立慈善救濟事業」，亦未明定該條所稱私立慈善救濟事業之「立案」主管機關係專指內政部或縣市政府。內政部並非原告事業之主管機關，由內政部來認定亦缺乏依據。是倘原告完成財團法人登記並有從事醫療救濟服務之事實，即應認定為「經主管機關核准立案之私立慈善救濟事業」。被告並未明確指摘原告非為「經主管機關核准立案之私立慈善救濟事業」之法令依據為何，即作成不利於原告之核課決定，其認事用法顯有錯誤，並增加法律所無之限制，有違租稅法律主義。 (四)依租稅法律主義所要求之公平及實質課稅原則，關於課徵租稅構成要件事實之判斷及認定，應以其實質上經濟事實關係及所產生之實質經濟利益為準，而非以形式外觀為準，否則將無以實現租稅公平之基本理念及要求。財政部於92年3月21日以台財稅字第0920451438號函詢衛生署為研議財團法人醫院房屋稅徵免需要，為落實社會福利慈善事業之推動，其通常用於醫療救濟及其他慈善救濟支出項目乙案，係為研議財團法人醫院免徵房屋稅之需要，而函詢財團法人醫院慈善支出之情形，且更進一步深究之，即可得到下列兩點結論： 1.財政部並未認為財團法人醫院房屋稅之減免，以向內政部或縣市政府登記為要件；2.財團法人醫院房屋稅之減免，須視其是否實際從事慈善救濟事業以為判斷。衛生署復以同年4月4日衛署醫字第0920203773號函回覆：「四至本案有關財團法人醫療機構之房屋稅徵免疑義乙節，本署認為基於財團法人醫療機構之公益性質及其社會責任與服務事項，有關此類機構房屋稅之徵收，建請得依房屋稅條例第15條第1項第2款規定或貴部64年11月4日台財稅字第37824號及同年12月19日台財稅字第38987號函示規定，予以免徵為宜。」等語，足證衛生署認為原告合於救濟事業之規定，且設立財團法人醫院之目的均係為遂行醫療救濟事業，從事社會慈善救濟，其實質上應均屬慈善救濟事業，故由臺灣基督長老教會設立附設醫院或由台灣基督長老教會捐助設立非營利財團法人醫院，並無二致。再者，依衛生署97年9月25日衛署醫字第0970214118號函，已認定原告係屬慈善救濟事業。按衛生署不僅依醫療法第46條規定審酌原告之醫療收入及支出比例，尚且審酌原告章程及辦理巡迴醫療等慈善救濟活動。若被告僅以原告並非臺灣基督長老教會之附設醫院此外觀形式，或僅認原告之立案主管機關非內政部或縣市政府，即否准原告適用房屋稅免稅之規定，顯有違反實質課稅原則及租稅公平。 (五)經核，原告系爭房屋之97年度房屋稅案件，業經彰化縣政府訴願審議委員會府法訴字第0980089010號函決定撤銷被告徵收原告97年度系爭房屋之房屋稅。訴願決定書理由四已載明「訴願人已係經衛生署立案之私立慈善救濟事業，且不以營利為目的，並完成財團法人登記，則系爭房屋作為訴願人醫院院址使用之自有房屋，屬直接供辦理事業所使用之自有房屋，依房屋稅條例第15條第1項第2款規定及財政部98年4月9日台財稅第09804526600號函釋，自應免徵房屋稅。」由前開訴願決定書可知，被告之上級行政機關（即彰化縣政府）亦經實質調查相關事證後，認定原告屬符合法令要件之慈善救濟事業，自應免徵房屋稅。 (六)從原告改設後之捐助章程清楚載明原告係從事宗教、教育及社會福利等事業，蓋核： 1.原告改設為財團法人後，僅其外觀之法律形式有所不同，其經濟實質與經營慈善救濟之方向及決策，則與原「彰化基督教醫院」並無不同，已如前述，此點亦經財政部98年4月9日台財稅字第09804526600號函及衛生署98年1月12日衛署醫字第0970053721號函所肯認。 2.從原告所從事之慈善公益具體事蹟，足證原告係從事慈善救濟事業：
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